Artigo lançado no Curso Avançado de Direito Tributário Municipal por Ezilda Melo e Ângelo Boreggio
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Por Ângelo Boreggio Neto e Ezilda Melo – 16/02/2016
Introdução
“Nas obras, nas palavras: – o homem
não se revela por todo inteiro, põe sempre alguma afetação, alguma
convenção, alguma reserva, muita reticência: pelos seus trabalhos, os
homens nunca se revelam inteiramente.”
Eça de Queirós
Parte-se da Hermenêutica Jurídica e seus
métodos de interpretação, para, em seguida, verificar-se a importância
da interpretação no Direito Tributário; noutro desdobramento, faz-se
análise sobre a necessidade da Reforma Tributária, para, na sequência,
demonstrar-se a importância dos princípios constitucionais e dos
direitos fundamentais para a Hermenêutica Tributária; por fim,
desagua-se, à luz de ensinamentos constitucionais-tributários, no método
sistemático de interpretação.
Em meio a todas essas questões, faz-se
uso de jurisprudências, tanto do Supremo Tribunal Federal, quanto do
Superior Tribunal de Justiça, apontando a tendência hermenêutica destes
Tribunais, bem como analisando os valores que norteiam as Cortes
superiores do país no que se refere à interpretação da norma tributária.
1. Hermenêutica Jurídica
Na Antiguidade Clássica, recorria-se a
Hermes, o mensageiro dos Deuses, pela busca da verdade escondida. Hermes
foi retratado por Homero e por Hesiodo por suas habilidades e
considerado benfeitor dos mortais, portador da boa sorte e também das
fraudes. Autores clássicos também adornaram o mito com novos
acontecimentos. Ésquilo mostrou Hermes a ajudar Orestes a matar
Clitemnestra sob uma identidade falsa e outros estratagemas, e disse
também que ele era o deus das buscas, e daqueles que procuram coisas
perdidas ou roubadas. Seu atributo característico era a ambiguidade,
pois ao mesmo tempo que era mensageiro dos deuses, era também fiel
mensageiro do mundo das trevas. A palavra “hermenêutica” encontre
consentâneos nas palavras “hermeneuein” (interpretar), “hermeneia” (interpretação), “hermeios” (sacerdote do oráculo de Delfos) e “Hermes” (o mensageiro dos deuses, na mitologia antiga ocidental).
O jurista trabalha com a análise do
discurso e busca verdades. FOUCAULT (1996, p.10) nos diz que “o
discurso não é simplesmente aquilo que traduz as lutas ou os sistemas de
dominação, mas aquilo pelo que se luta, o poder de que queremos nos
apoderar”. Mesclando essa análise com a ideia de ECO sobre a obra
aberta, quando diz que a obra de arte é uma mensagem fundamentalmente
ambígua, uma pluralidade de significados que convivem num só
significante (2012, p.22), pode-se dizer que a interpretação do mundo é
uma atividade de compreensão em todas as áreas do saber, inclusive no
Direito.
Neste sentido, o jurista deve considerar
o ordenamento jurídico dinamicamente, pois a interpretação é que mantém
a vida da lei e das outras fontes do Direito. O intérprete é o
renovador inteligente e cauto, o sociólogo do Direito. O seu trabalho
rejuvenesce e fecunda a fórmula prematuramente decrépita, e atua como
elemento integrador e complementar da própria lei escrita. MAXIMILIANO
(1999, p.30) preceitua que a atividade do exegeta é uma só, na essência,
embora desdobrada em uma infinidade de formas diferentes.
Da impossibilidade de se desvincular a
interpretação do caso concreto, percebe-se claramente que em toda a
interpretação existe criação de Direito. Portanto, a interpretação é uma
escolha entre múltiplas opções; é o ponto de vista prevalecente ou que
decide a questão debatida.
BASTOS (1999, p. 112) entende que a
aplicação do Direito como uma atividade puramente mecânica de subsunção
do fato à norma jurídica correspondente, implica em admitir que os
juízes não passem de meros fantoches manipulados por um ente
supostamente dotado de vontade própria: a lei. Essa formulação
doutrinária, conhecida como teoria da subsunção, ou enquadramento
perfeito da norma ao fato, está baseada na necessidade existente da
segurança jurídica, que é o prévio conhecimento das regras que irão
dispor as diversas relações que surgem na sociedade. Mesmo que a lei
seja incerta, injusta, errônea, para a teoria da subsunção, essa lei
deverá ser aplicada, pois assim evita-se que os juízes possam cometer
erros, além dos já presentes nas leis humanas.
A interpretação de uma lei pode se realizar de vários modos. Pode-se
interpretar a lei, de acordo com MAXIMILIANO (1999, p.35 e ss.),
tomando vários critérios concomitantemente ou em separado, por exemplo,
quanto à fonte (a interpretação pode ser autêntica, jurisprudencial e doutrinária), quanto aos meios adequados para sua exegese (gramatical, lógica, histórica, teleológica e sistemática) e quanto aos resultados da exegese (declarativa, extensiva ou restritiva).
Não se pode ser nem ser subjetivista,
nem objetivista demais. Nesta perspectiva FERRAZ JÚNIOR (2007, p. 295),
esclarece que o objetivismo levado ao extremo é o que decide os
tribunais. Desloca a responsabilidade do legislador, na elaboração do
direito, para os intérpretes. O subjetivismo levado ao extremo favorece
ao autoritarismo ao privilegiar a figura do legislador, pondo sua
vontade em relevo. Dessas colocações, surge um questionamento: como
interpretar a norma?
De acordo com ALEXY (2008, p.59-64), o
conceito de norma não pode ser definido de forma a pressupor a validade e
a existência da norma. Da mesma forma que é possível expressar um
pensamento sem tomá-lo como verdadeiro, tem que ser também possível
expressar uma norma sem classificá-la como válida. Enunciados que têm
por objetivo informar quais normas são válidas devem ser chamados de
enunciados sobre validade normativa.
Para ALEXY (2008, p. 65) normas de
direitos fundamentais são aquelas normas que são expressas por
disposições de direitos fundamentais; e disposições de direitos
fundamentais são os enunciados presentes no texto da Constituição alemã,
e somente esses enunciados.
É também ALEXY (2208, p.85) que trata
sobre os critérios tradicionais para a distinção entre regras e
princípios, quando expressa que, com frequência, não são regra e
princípio, mas norma e princípio ou norma e máxima, que são
contrapostos.
2. Interpretação no Direito Tributário
Vislumbra-se que o legislador do Código
Tributário Nacional preocupou-se com a forma de interpretação de matéria
tributária, visto as peculiaridades da disciplina, e logrou êxito em
trazer ao mundo jurídico as próprias normas de hermenêutica do Direito
Tributário. Os artigos 107 a 112, assim como o artigo 118, são as normas
gerais de Direito Tributário que o legislador tratou do tema da
interpretação tributária.
Em que pese a determinação legal, não se
atém ao hermeneuta tributário apenas a letra fria da lei, pelo
contrário é necessário que sinta o caso fático e observe a pertinência
de cada método de interpretação, conforme a aplicação de casos
semelhantes e valores envolvidos, para a construção de uma solução
(PAULSEN, 2008, p. 124).
Evidente que por se tratar de matéria
que regula as relações contribuinte e Estado, as peculiaridades da
disciplina se fazem gritar, já que o tratamento não será igual para as
relações entre dois particulares ou ainda entre dois entes públicos,
denotando, portanto vulnerabilidade do contribuinte. É claro que não
significa ser interpretado diversamente dos outros ramos do direito,
todavia a interpretação será pautada pelas especialidades da matéria
tributária.
No ramo do direito tributário, há que
atentar o hermeneuta para não confundir princípio com conceitos
jurídicos e não jurídicos, como por exemplo, econômicos e financeiros,
posto que são imprestáveis no plano jurídico (BECKER, 2007, p. 337).
Com isso, o arcabouço principiológico
tributário deve ser respeitado e levado sempre em consideração no ato
hermenêutico, observando então os princípios da legalidade,
anterioridade, capacidade contributiva, isonomia, uniformidade
geográfica, irretroatividade de lei tributária, vedação do confisco e
liberdade de tráfego.
O objetivo do direito tributário é a
regulamentação de tributos, que tem por finalidade essencial a
manutenção dos cofres públicos, no sentido de dar condições financeiras
ao Estado de praticar a gestão pública, com ênfase em atender as
necessidades sociais. Contudo, necessário observar e equalizar o direito
do contribuinte em sua propriedade privada e a observância dos
princípios supramencionados.
Nesse sentido, ATALIBA (2002, p. 127)
expressa de modo preciso que as diversas situações pré-jurídicas trazem,
apesar de não justificar, situações das mais diversas, que produzem
decisões disparatadas de nossos Tribunais.
Portanto, o que se busca na
interpretação tributária é a justeza da decisão, a humanização da norma,
a aproximação da letra fria da Constituição ao calor da sociedade. Isso
porque, em determinados casos, ocorrem divergências de pensamentos
direcionando para soluções diversas.
Isso porque, o valor do direito é a
justiça, cuja essência vai muito além da mera matemática ou simples
ações humanas, e sim como a junção efetiva destes atos, proporcionando
assim o bem comum (REALE, 2000, p. 272).
HABERLE (2002, p. 12-13), neste sentido,
esclarece que é necessário colocar a questão sobre os participantes do
processo da interpretação de uma sociedade fechada dos interpretes da
Constituição para uma interpretação constitucional pela e para uma
sociedade aberta e propõe a seguinte tese: no processo de interpretação
constitucional estão potencialmente vinculados todos os órgãos estatais,
todas as potências públicas, todos os cidadãos e grupos, não sendo
possível estabelecer-se um elemento cerrato ou fixado com numerus clausus de intérpretes da Constituição.
Interpretação constitucional tem sido,
até agora, conscientemente, coisa de uma sociedade fechada. Dela tomam
parte apenas os interpretes jurídicos vinculados às corporações e
aqueles participantes formais do processo constitucional. A
interpretação constitucional é, em realidade, mais um elemento da
sociedade aberta e um elemento formador ou constituinte desta sociedade.
Os critérios de interpretação constitucional hão de ser tanto mais
abertos quanto mais pluralistas for a sociedade.
Ainda, não se pode desprezar no ato
hermeneuta a tradição do intérprete, seu conceitos e preconceitos, seus
valores influenciaram indubitavelmente na compreensão, assim como não se
pode fechar os olhos a dimensão histórica do processo, sendo assim
utópica a atividade axiologia neutra. (PIMENTA, 2005, p. 184 e 185).
Uma boa proposta de solução a tal
impasse hermeneuta é a participação social de modo mais constante nas
decisões polêmicas, como o convite mais constante ao amicus curiae, representando
a vontade de parte da população e seus argumentos, de modo que possa
ser analisado e levado em consideração pelo interprete.
HABERLE (2002, p. 14), indica-se como
interpretação apenas a atividade que, de forma consciente e intencional,
dirige-se à compreensão e à explicitação de sentido de uma norma (de um
texto). Para uma pesquisa ou investigação realista do desenvolvimento
da interpretação constitucional, pode ser exigível um conceito mais
amplo de hermenêutica: cidadãos e grupos, órgãos estatais, o sistema
público e a opinião pública representam forças produtivas de
interpretação; eles são intérpretes constitucionais em sentido lato,
atuando nitidamente, pelo menos, como pré-intérpretes. Todo aquele que
vive no contexto regulado por uma norma e que vive com este contexto é,
indireta, ou até mesmo diretamente, um intérprete dessa norma. Experts e ‘pessoas interessadas’ da sociedade pluralista também se convertem em intérpretes do direito estatal.
3. Reforma Tributária e Hermenêutica
É notório que o arcabouço
jurisprudencial da Suprema Corte Brasileira, após a nova ordem jurídica
humanística apresentada pela Constituição de 1988, bem como pela
sucessiva alteração no corpo humano do órgão, denota a evidente
alteração nos padrões sociais, bem como a aproximação do direito ao
calor popular.
De acordo com VELJNOVSKI (1994, p. 40), os
seres humanos respeitarão a lei apenas se for de seu interesse fazê-lo,
e, de qualquer forma, eles tentarão minimizar as desvantagens que a
norma legal lhes impõe.
Neste contexto, é imperioso asseverar
que o Direito Tributário carece de profundas reformas desde há muito, e o
que existe são apenas projetos infindáveis que nunca conseguiram ser
aprovados, talvez até por falta de vontade política, ou por não existir
consenso, ou ainda pela ausência de oportunidade e conveniência.
SILVA (2010, p. 21-23), defende a ideia
de que os direitos fundamentais têm um conteúdo essencial é algo que vem
sendo sustentado pela doutrina e pela jurisprudência brasileiras com
frequência cada vez maior. Que direitos, em geral, contenham um conteúdo
mínimo pode ser algo intuitivo, que decorre da própria noção de que,
sem a garantia desse mínimo, a garantia do próprio direito seria de
pouca valia.
Independente da razão fundante, o fato é
que a ausência de reforma na estrutura da lei tributária resta à
hermenêutica dos julgadores superiores aplicar a principiologia
constitucional, de modo a melhor proteger o contribuinte.
É ainda SILVA (2010, p.25) que fala que a
preocupação dos legisladores constituintes com um conteúdo essencial
dos direitos fundamentais é normal sobretudo – mas não exclusivamente –
em constituições promulgadas após períodos autoritários ou totalitários,
como é o caso de todas as constituições aqui mencionadas (com exceção,
claro, da constituição europeia). Mas mais importante ainda que
reconhecer esse fenômeno constituinte é examinar qual é o seu
significado para a dogmática dos direitos fundamentais.
Importante asseverar que o hermeneuta
deve ter a sensibilidade de observar a norma interpretada com uma
postura de dinamismo, já que a renovação e interação se faz patente na
mesma, em razão da mutação dos acontecimentos sociais. (MELO, 2008, p.
228).
AMARAL (2010, p. 05) define a Constituição Federal de 1988 como prolixa e casuística e diz: “se o Direito é a ciência do dever-ser, parece intuitivo que o domínio de suas regras seja o poder-ser”.
Explica que em razão de determinadas causas dados preceitos já nascem
fadados à ineficácia: a intrínseca deficiência do texto; a manifesta
ausência de condições materiais para seu cumprimento; impossibilidade de
judicialização do bem ou interesse que se pretende tutelar.
Para GALDINO (2010, p.26), os direitos
fundamentais devem ser entendidos como princípios, e “os princípios
cumprem função normativa, eventualmente criando situações jurídicas
subjetivas para os respectivos destinatários”. Este mesmo autor admite
que de modo algum o estudo das normas jurídicas e de suas correlações
lógicas pode esgotar o objeto da ciência do Direito. No que, não existe
uma, mas várias ciências jurídicas. Então, a norma busca influenciar o
comportamento das pessoas. O Direito não apenas descreve a realidade
“antes, busca através de sua força normativa, amoldá-la a valores, que
não se confundem com a própria norma”. E, no caso de direitos
fundamentais, não apenas tende a influir em comportamentos particulares,
mas também no do Estado, principalmente.
GALDINO (2010, p. 18) afirma que as
normas não se confundem com os dispositivos: “inexiste correspondência
biunívoca entre dispositivos e normas”. O que torna patente a polissemia
que ocorre também nesse aspecto. Pois “para que haja norma jurídica nem
mesmo é necessário que haja dispositivo positivado”, em casos como
princípios implícitos e normas costumeiras.
Distingue, também, GALDINO (2010, p.
19-20) as normas em: aclaratórias, normas de organização e,
notadamente, normas de sobre-direito. No que as primeiras nada teriam de
efeitos jurídicos, apenas complementar e esclarecer outros
dispositivos, Já as de organização são as que regulam a organização dos
poderes do Estado. As de sobre-direito seriam as normas que estabelecem
critérios para aplicação de outras normas (também jurídicas), a exemplo
da LINDB, que seria verdadeira norma geral de aplicação das normas
jurídicas, regulando aplicação das normas e afastando antinomias. Tais
normas seriam materialmente neutras, apresentando critérios como o
temporal.
Ocorre que em diversas ocasiões
verifica-se que as normas não recebem a melhor interpretação por parte
do STF, por tal razão é imperioso uma releitura das normas tributárias,
de modo a alargar a sua aplicação em razão da importância de uma
proteção mais forte ao contribuinte.
4. Princípio da Unidade da Constituição e da Proporcionalidade
Sobre o princípio da unidade da
constituição CANOTILHO (1998, p.1097) preceitua: o “princípio da unidade
da constituição ganha relevo autônomo como princípio interpretativo
quando com ele se quer significar que a constituição deve ser
interpretada de forma a evitar contradições (antinomias, antagonismos)
entre as suas normas. Como ponto de orientação, guia de discussão e
fator hermenêutico de decisão, o princípio da unidade obriga a
considerar a constituição na sua globalidade e a procurar harmonizar os
espaços de tensão existentes entre as normas constitucionais a
concretizar (…). Daí que o intérprete deva sempre considerar as normas
constitucionais não como normas isoladas e dispersas, mas sim como
preceitos integrados num sistema interno unitário de normas e
princípios”. Portanto, diante do princípio da unidade da constituição,
percebe-se que é um moderno princípio de interpretação constitucional.
O princípio da proporcionalidade, por
sua vez, é o grande propulsor da hermenêutica constitucional aplicada
nas decisões recentes do Supremo Tribunal Federal. Em matéria tributária
o STF pauta-se pela organização de suas decisões sempre fundadas na
principiologia constitucional, não apenas nos princípios específicos
tributários como legalidade, anterioridade, capacidade contributiva,
irretroatividade, mas também e de modo enfático, os princípios gerais
como razoabilidade, proporcionalidade e segurança jurídica.
Neste viés, sempre importante lembrar
que segurança jurídica é a alma do próprio direito, fundamenta-se nos
ideais de igualdade e certeza, bem como deriva do estado democrático de
direito (ATALIBA, 1985, p. 145 a 155).
A aplicação do princípio da
proporcionalidade em aplicação da norma tributária traz a ideia de
compor os conflitos de interesses sociais com a observância dos meios
adequados e não lesivos sobremaneira a uma das partes. O Estado que
figura na lide exacional como parte autora, deve utilizar de meios
comedidos e legais no ato da cobrança de tributos, por outro lado, a lei
deve ser interpretada de modo que garanta ao contribuinte não ser
vilipendiado em seu direito de propriedade e dignidade.
Assim, o princípio da proporcionalidade
enquanto instrumento de hermenêutica, visa solucionar a lide,
reverenciando mais um dos princípios gerais, buscando desobedecer o
menos possível dos demais, harmonizando com isso os princípios
constitucionais em conflito, em nome da paz social.
A aplicação da proporcionalidade em
matéria tributária tem ainda que observar as questões que se referem à
dicotomia interesses públicos versus interesses privados.
Durante muito tempo, toda a doutrina brasileira foi uníssona em afirmar a
supremacia do interesse público sobre o interesse privado.
Modernamente, vozes dissonantes dão mostra de que o princípio da
supremacia do interesse público sobre o particular tem que ser
reanalisado tendo como base os direitos fundamentais. Um paradigma,
portanto, questionável. SARMENTO (2005, p. 97) acha difícil pensar numa
limitação mais vaga e indeterminada aos direitos fundamentais do que a
proteção do interesse público.
É ainda de SARMENTO (2005, pg. 99) a
ideia de que a supremacia elimina qualquer possibilidade de sopesamento,
premiando de antemão o interesse público envolvido, e impondo o
consequente sacrifício do interesse privado contraposto. Portanto,
totalmente incompatível com o princípio da hermenêutica constitucional,
que obriga o intérprete a buscar, em casos de conflitos, solução
jurídica que harmonize, na medida do possível, os bens jurídicos
constitucionalmente protegidos, sem optar pela realização integral de
um, em prejuízo do outro. Sendo assim, a supremacia do interesse público
sobre o privado está em total descompasso com a ordem constitucional
brasileira. Portanto, o que fazer?
Uma possível solução já foi proposta por
SARMENTO (2005, pg. 101) ao afirmar que se deve procurar uma solução
racional e equilibrada entre o interesse público e privado implicados no
caso. E, ao invés de uma supremacia a priori e absoluta do interesse público sobre o particular, ter-se-ia apenas uma regra de precedência prima facie.
Do contrário, fragiliza-se demais os direitos fundamentais, que não são
dádivas do poder público, mas a projeção normativa de valores morais
superiores ao próprio Estado. Sendo assim, fica evidente que os direitos
fundamentais despotam com absoluto destaque e centralidade no atual
Estado Democrático de Direito.
Como bem assevera COSTA (2009, p. 59 e
60), a aplicação do princípio da proporcionalidade tem como objetivo a
harmonia entre a arrecadação fiscal e a pontual observância dos
princípios constitucionais tributários, representando os direitos dos
contribuintes.
Desta feita, a proporcionalidade traz
uma nova visão de hermeneuta, solucionando conforme os direitos humanos
os conflitos capciosos enfrentados em tribunais espalhados pelo país,
com ênfase nas questões tributárias, que tradicionalmente eram julgadas
pelo poderio Estatal.
Mister ressaltar que o princípio da
proporcionalidade é princípio fundamental em nosso ordenamento jurídico
aplicável a todas as áreas, apontado como divisor de águas no direito
moderno.
Nota-se que o juiz ao aplicar a norma
tributária constitucional, deverá verificar o reflexo social da mesma a
ser atingida e observando o interesse coletivo (COSTA, 2009, p. 157).
É sempre possível aplicá-lo de modo
paralelo com outro especial princípio que é o da razoabilidade. Tal
princípio visa evitar ações arbitrárias, assim socialmente inaceitáveis.
É de importância extrema em face da validade das medidas do estado que
ferem exercício de direitos individuais. (PONTES, 2000, p. 78 a 80).
Sua aplicação conjunta na hermenêutica
de normas tributárias propicia o ideal do estado democrático de direito,
com ótica social, respeitados os direitos individuais, coletivos e
difusos.
5. Hermenêutica Tributária e os Direitos Fundamentais
O processo de alteração no “pensar” o
direito teve como marco histórico basilar a necessidade da observância
dos direitos e garantias fundamentais, previstos no artigo 5º da
Constituição Federal como o centro de qualquer discussão jurídica no
país, assim, a constitucionalização do direito é irreversível.
Nessa vereda, o princípio-mãe da
Constituição Federal de 1988, que revolucionou a ordem jurídica
definitivamente no Brasil, especialmente no que tange a hermenêutica, é o
princípio da dignidade humana. Com esta nova diretriz, os tribunais,
especialmente os superiores, passaram a pautar suas decisões na essência
deste princípio, resvalando em todos os ramos do direito, portanto
também no direito tributário.
Nesse ínterim, imperioso destacar que o
Supremo Tribunal Federal possui várias decisões com inclinação a
equiparar os princípios tributários a direitos fundamentais.
Dentre as decisões, destaca-se a ADI
939-7/DF, que imputa ao princípio constitucional da anterioridade a
força intransponível de cláusula pétrea, e com isso apenas permitindo
sua modificação com a própria revogação da Constituição como um todo, já
que vivemos em um sistema rígido de modificações do texto
constitucional. Verbis:
(…)
2. A Emenda Constitucional n. 3, de
17.03.1993, que, no art. 2º, autorizou a União a instituir o I.P.M.F.,
incidiu em vício de inconstitucionalidade, ao dispor, no parágrafo 2°
desse dispositivo, que, quanto a tal tributo, não se aplica “o art. 150,
III, b e VI”, da Constituição, porque, desse modo, violou os seguintes
princípios e normas imutáveis (somente eles, não outros): 1. – o
princípio da anterioridade, que e garantia individual do contribuinte
(art. 5º, art. 60, §4°, inciso IV e art. 150, III, “b” da Constituição);
2. – o princípio da imunidade tributária recíproca (que veda a União,
aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios a instituição de
impostos sobre o patrimônio, rendas ou serviços uns dos outros) e que e
garantia da Federação (art. 60, par.4., inciso I,e art. 150, VI, a, da
C.F.);
(…)
Tal entendimento amplia o rol do artigo
60, §4º, da CF/88, todavia percebe-se o ideal da hermenêutica do STF,
pois a realidade é que os princípios constitucionais tributários, apesar
de não estarem expressos como cláusulas pétreas, em sua essência
protegem sempre algum elemento pétreo, assim sua revogação enfraqueceria
o direito protegido pelo manto pétreo.
No caso em debate, verifica-se que o
princípio da anterioridade visa proteger o contribuinte da fúria
arrecadatória fiscal, especialmente concede ao contribuinte o mínimo de
aviso antecedente pela criação ou majoração de carga tributária, com
isso o princípio da segurança jurídica, ou da não-surpresa, está
veladamente assegurado.
Conforme abalizada posição de CARRAZZA
(in MARTINS, 2006, p.111) por trás do simples princípio da
anterioridade, encontramos a noção de segurança jurídica, evitando que
do dia para a noite o contribuinte seja surpreendido por mais uma
exigência fiscal, sem tempo hábil de preparação Quanto à evolução da
hermenêutica tributária no órgão máximo do judiciário brasileiro é
patente. Outra situação que o STF demonstrou está atento à
principiologia fundamental da Constituição, foi no caso do processo
administrativo fiscal, em que sempre foi obrigatório no Brasil o
pagamento de 30% para a admissibilidade de recurso administrativo.
Tal entendimento, em razão da repetição da administração, transformou-se na Súmula Vinculante nº 21, in verbis:
É INCONSTITUCIONAL A EXIGÊNCIA DE
DEPÓSITO OU ARROLAMENTO PRÉVIOS DE DINHEIRO OU BENS PARA ADMISSIBILIDADE
DE RECURSO ADMINISTRATIVO.
Ocorre que o constituinte traz como
direito fundamental claro, o direito de petição, o livre acesso ao
judiciário e o duplo grau de jurisdição. Ainda, a Constituição Federal
de 1988 equipara o processo judicial ao processo administrativo,
aplicando a ambos a mesma base principiológica.
Portanto, a exigência de 30% do valor
para ingressar com recurso administrativo, segundo a hermenêutica do
STF, fere o direito de petição, o livre acesso à justiça e impede o
duplo grau de jurisdição, declarando a Suprema Corte a
inconstitucionalidade da referida cobrança.
POSNER (2010, p. 61), esclarece que ao
ser favorecida uma parte por uma decisão, a outra parte é prejudicada. O
problema é esse: em que nos baseamos para tomar uma decisão que
favorece uma das partes? A sugestão do economista é um algoritmo
técnico: avaliemos todas as vantagens e desvantagens em dinheiro para as
duas partes e minimizemos os custos conjuntos ou, então, o que redunda
no mesmo, maximizemos a soma dos benefícios líquidos.
De acordo com GALDINO (2005, p.243) o
Direito é considerado como mais uma engrenagem no complexo mecanismo de
alocação de recursos na sociedade. Neste sentido, as normas jurídicas em
geral, muito especialmente as normas concretas, e notadamente as
decisões judiciais, devem ter em vista – como critério mesmo da decisão –
a máxima eficiência.
Nesta seara, tantas outras decisões
superiores de importância, que deixamos para discutir em outros
trabalhos, porém necessário aceitar que precisamos avançar muito ainda,
especialmente para o direito alcançar a evolução social.
6. Interpretação Sistemática no Ordenamento Jurídico Brasileiro
Neste último ponto do artigo usa-se o
método de interpretação sistemático como forma de demonstrar a
importância da interpretação constitucional para o direito tributário. O
texto constitucional que se faz interpretação é o art.151, III: é
vedado à União instituir isenções de tributos da competência dos
Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios.
Doutrinariamente, encontra-se, por
exemplo, em COELHO (1999, p. 548), uma análise interpretativa sobre o
art. 151, III, CF, no sentido de esclarecer que o Constituinte de 1988
não está limitando a competência do Estado brasileiro para concluir
acordos tributários que envolvam gravames estaduais e municipais, mas
apenas proibindo, na ordem jurídica interna, a isenção heterônoma e
ditatorial que já existiu na Constituição de 1967.
Jurisprudencialmente, trazemos julgado
do Superior Tribunal de Justiça, oriundo do Recurso Especial nº
90.781-PE, com o seguinte posicionamento:
Tributário. Isenção. ICMS. Tratado
Internacional. 1. O sistema tributário instituído pela CF/88 vedou a
União Federal de conceder isenção a tributos de competência dos Estados,
do Distrito Federal e Municípios (art. 151, III). 2. Em consequência,
não pode a União firmar tratados internacionais isentando o ICMS de
determinados fatos geradores, se inexiste lei estadual em tal sentido.
3. A amplitude da competência outorgada à União para celebrar tratados
sofre os limites impostos pela própria Carta Magna. 4. O art. 98, do
CTN, há de ser interpretado com base no panorama jurídico imposto pelo
novo Sistema Tributário Nacional. 5. Recurso Especial improvido. (DOU
20/10/97, p.52.977, rel. Min. José Delgado).
Portanto, percebe-se que há um
entrechoque de interpretações, sejam doutrinárias ou jurisprudenciais,
privilegiando a importância de dispositivos constitucionais sempre em
detrimento de outros mandamentos também de natureza constitucional. Se,
de um lado, há a possibilidade de a União conceder isenções heterônomas
pela via dos tratados, baseando-se na disposição contida no artigo 21,
inciso I. Por outro, é também juridicamente defensável a ideia de que a
vedação imposta à União aplica-se a situações indistintas, portanto
tanto internamente, quanto externamente, ou seja, tanto na ótica
nacional, quanto na internacional.
ÁVILA (2205, p. 15) diz que o importante
não é saber qual a denominação mais correta desse ou daquele princípio.
O decisivo, mesmo, é saber qual é o modo mais seguro de garantir sua
aplicação e sua efetividade.
Na tentativa de resolucionar as
antinomias, a questão deve ser enfocada sob o aspecto material da
competência outorgada às entidades componentes do Sistema Federativo
brasileiro. Posto isto, sem ser de outra forma, no aspecto material da
competência atribuída pelo inciso I, do artigo 21, tem-se que a vedação
imposta pela letra da Constituição, no artigo ora analisado, ocorre no
sentido de proibir que seja instituída norma isentiva de tributos
estaduais ou municipais pela União. Em assim sendo, afasta-se possíveis
antinomias surgidas da interpretação/aplicação das normas
constitucionais. Reforça-se, neste sentido, a corrente hermenêutica que
considera que a União pode veicular isenção de tributos estaduais e
municipais através de tratados, porém, considerado como indispensável a
participação dos demais entes federados.
Sendo assim, está-se diante de um estudo
hermenêutico tributário que faz vir a lume o método de interpretação
sistemático como forma de dirimir a questão. A decidibilidade é uma
necessidade no Direito e os métodos de interpretação são necessários na
interpretação tributária, juntamente com o uso da doutrina, da
jurisprudência e dos princípios gerais do Direito.
Conclusão:
A Hermenêutica Tributária deve ter por
base a Constituição Federal e seus princípios, seja quanto a tributos
federais, estaduais, distritais ou municipais. A iluminação da essência
do Estado Democrático de Direito e a preocupação com a evolução do
padrão de pensamento da sociedade, também são nortes interpretativos
fundamentais.
Diante do explanado, insta frisar que se
defende o uso do pluralismo metodológico, da hermenêutica
constitucional, da tópica, da retórica e da jurisprudência dos valores,
que são hodiernamente fundamentais para a doutrina do Direito Tributário
Nacional, contrariamente ao estrito positivismo jurídico na
Hermenêutica Jurídica.
A importância do Direito reside no
objetivo maior da lei, que é buscar o justo. A partir dessas colocações,
parte-se para constatações importantes: inexiste uma Hermenêutica
Tributária, como ramo autônomo da Hermenêutica Jurídica, e neste
sentido, inexiste também uma Hermenêutica Tributária Municipal; e na
resolução dos casos que envolvem Tributos Municipais é essencial que se
faça uso da mais moderna Hermenêutica Constitucional.
Desta forma surge no âmbito jurídico a
plena necessidade da aplicação dos princípios constitucionais da
razoabilidade, proporcionalidade, bem como dos direitos fundamentais
como ponto de partida da Hermenêutica Tributária, que surge como
tendência de interpretação do STF.
Isso porque busca a Corte Suprema
Brasileira humanizar a letra fria da lei tributária, concedendo na
interpretação da mesma, um caráter social, ainda que seja em seu
reflexo.
A interpretação da lei tributária pelos
tribunais superiores, sob a ótica dos direitos fundamentais, também
ocorre pela busca da plenitude do Estado Democrático de Direito,
conquistado apenas com o respeito a integridade principiológica e
axiológica da Constituição.
Ainda, a necessidade da Reforma
Tributária se faz presente para atualizar a legislação, com vistas aos
anseios sociais e ao impacto da legislação tributária na sociedade,
tendo como norte o arcabouço jurisprudencial superior.
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